一、不動(dòng)產(chǎn)包括三種土地附著物，而動(dòng)產(chǎn)不是土地附著物。

《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十三條第二款規(guī)定，“不動(dòng)產(chǎn)是指不能移動(dòng)或者移動(dòng)后會引起性質(zhì)、形狀改變的財(cái)產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物。”

《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》（國稅發(fā)[1993]149號）第九條（二）項(xiàng)規(guī)定，“其他土地附著物，是指建筑物或構(gòu)筑物以外的其他附著于土地的不動(dòng)產(chǎn)。”

由此可見，動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)的主要區(qū)別在于能否移動(dòng)，或者移動(dòng)后是否引起性質(zhì)、形狀的改變。不動(dòng)產(chǎn)的代名詞，即土地附著物，它包括附著于土地的建筑物、附著于土地的構(gòu)筑物和其他土地附著物三種。

二、除其他土地附著物外，具體判定依據(jù)為《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)》。

《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的通知》（財(cái)稅[2009]113號，以下簡稱113號文件）規(guī)定，《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十三條第二款所稱建筑物，是指供人們在其內(nèi)生產(chǎn)、生活和其他活動(dòng)的房屋或者場所，具體為《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)》（gb/t14885-1994）中代碼前兩位為“02”的房屋；所稱構(gòu)筑物，是指人們不在其內(nèi)生產(chǎn)、生活的人工建造物，具體為《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)》（gb/t14885-1994）中代碼前兩位為“03”的構(gòu)筑物；所稱其他土地附著物，是指礦產(chǎn)資源及土地上生長的植物。

依據(jù)113號文件規(guī)定，無論是動(dòng)產(chǎn)還是不動(dòng)產(chǎn)，除其他土地附著物以外，其具體的判定標(biāo)準(zhǔn)為《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)》。

財(cái)政部辦公廳財(cái)辦發(fā)[2011]101號文件規(guī)定，從2011年5月1日起《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)（gb/t14885-2010）》（以下簡稱新《標(biāo)準(zhǔn)》）取代原《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)（gb/t14885-1994）》（以下簡稱原《標(biāo)準(zhǔn)》）。新《標(biāo)準(zhǔn)》將部分工業(yè)用槽、池、罐、塔、井等，如油氣水井設(shè)施，由原“土地、房屋及構(gòu)筑物”大類改為了“專用設(shè)備”大類。也就是說，油氣水井設(shè)施對照原《標(biāo)準(zhǔn)》是不動(dòng)產(chǎn)，對照新《標(biāo)準(zhǔn)》是動(dòng)產(chǎn)。

三、其他土地附著物，僅指礦產(chǎn)資源及土地上生長的植物。

關(guān)于其他土地附著物，依據(jù)113號文件規(guī)定，它的具體判定依據(jù)不是《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)》，也并非是一個(gè)兜底的概念。其他土地附著物分兩類，一類是礦產(chǎn)資源，另一類是土地上生長的植物。

在此，我們以園林綠化為例，重點(diǎn)探討土地上生長的植物。

甲公司與乙公司簽訂了一份林木租賃合同，由甲公司幫助乙公司進(jìn)行園林綠化，約定甲公司在乙公司的土地上栽種林木，林木的所有權(quán)歸甲公司，乙公司向甲公司支付10年的林木租賃費(fèi)。

這份合同涉及兩個(gè)問題，一是交易的實(shí)質(zhì)是否為租賃，二是栽種的林木是否動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)。至于交易的實(shí)質(zhì)，暫且不談。關(guān)于第二個(gè)問題，如果是盆景，是否動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，沒有人會提出質(zhì)疑。盆景和作為合同標(biāo)的物的林木，它們的相同點(diǎn)在于，都是土壤上生長的植物；它們的不同點(diǎn)在于，一個(gè)栽種在花盆里面，一個(gè)栽種在土地上。

113號文件明確規(guī)定，土地上生長的植物是其他土地附著物，其他土地附著物為不動(dòng)產(chǎn)。因此，作為合同標(biāo)的物的林木，屬于不動(dòng)產(chǎn)。

四、載體不同，動(dòng)產(chǎn)也可能作為不動(dòng)產(chǎn)的組成部分。

113號文件同時(shí)規(guī)定，以建筑物或者構(gòu)筑物為載體的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，無論在會計(jì)處理上是否單獨(dú)記賬與核算，均應(yīng)作為建筑物或者構(gòu)筑物的組成部分，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得在銷項(xiàng)稅額中抵扣。附屬設(shè)備和配套設(shè)施是指：給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備和配套設(shè)施。

事實(shí)上，這里面有兩層意思。

一是按照《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)》歸入動(dòng)產(chǎn)的設(shè)備和設(shè)施，如果以建筑物或者構(gòu)筑物為載體，成為其附屬部分，也應(yīng)當(dāng)歸入不動(dòng)產(chǎn)，如電梯?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于電梯保養(yǎng)、維修收入征稅問題的批復(fù)》（國稅函發(fā)[1998]390號）明確，電梯屬于增值稅應(yīng)稅貨物的范圍，但安裝運(yùn)行之后，則與建筑物一道形成不動(dòng)產(chǎn)。

二是其載體僅限于建筑物或者構(gòu)筑物。如果按照《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)》歸入動(dòng)產(chǎn)的設(shè)備和設(shè)施，不是以建筑物或者構(gòu)筑物為載體，而是以土地為載體，也就不應(yīng)當(dāng)歸入不動(dòng)產(chǎn)，如供電線路。

當(dāng)然，實(shí)務(wù)中會適用某些特殊規(guī)定。如《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于煤炭采掘企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣有關(guān)事項(xiàng)的通知》（財(cái)稅[2015]117號）關(guān)于巷道附屬設(shè)備的規(guī)定，《國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)期間有關(guān)增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第90號）關(guān)于蜂窩數(shù)字移動(dòng)通信用塔（桿）的規(guī)定。

準(zhǔn)確地判定了動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)以后，再來討論按哪個(gè)稅種和哪個(gè)稅目納稅，才不至于本末倒置，本文不再一一贅述。